【地勘新闻】地勘单位转型与勘查市场建设（十二）： 会计制度不改革，地勘单位危矣！

 ①文件规定

    （一）正面文件

文件1：1996年，财政部财基字88号文《地勘单位财务制度》第六条规定：“国家基金是指国家以各种形式投入地勘单位的资金，包括基本建设拨款完成、地勘单位拨款划转等所形成的基金”。这里所说的“国家基金”就是后来改革使用的术语“国家资本金”。在同一条第2款中规定：“国家地质成果资料对外投资及取得的收益和有偿转让取得的净收入，按规定转入国家基金部分。”由于1996年《矿产资源法》尚未修订出台，尚无“探矿权”概念，因此“国家地质成果资料”就是后来国家出资勘查的探矿权资产。这段规定明确指出“国家地质成果资料”，即后来的“探矿权资产”，的转让价款应转入国家基金，即后来的“国家资本金”。如果按照这个文件，承认探矿权资产，其转让价款转入国家资本金，那么这些价款和资本金都应纳入国有资产管理，由地勘单位占有和处置，也就没有“矿业权出让收益”什么事了。这就是为什么在矿产勘查阶段让“地质成果”死死占住这个科目，不让探矿权以资产身份出现的原因。

文件2：1999年1月，国务院国办发37号文下发了国土资源部、中央机构编制委员会办公室和国务院经济体制改革办公室会同有关部门制定的《地质勘查队伍管理体制改革方案》的通知中规定：“地质勘查单位转让国家出资形成的探矿权时，允许其将部分或全部价款转增国家资本金。”这段规定明确指出：地勘单位转让探矿权获得的价款属于国家资本金科目而不是什么“地质成果”科目。这段规定与1996年财政部财基88号文是承接的，只是把“地质成果资料”名词转换为矿法术语“探矿权”而已。

文件3：2001年1月，国务院办公厅2号文《关于转发国家经贸委管理的国家局所属地质勘查单位管理体制改革实施方案的通知》重复了“地质勘查单位转让国家出资形成的探矿权时，允许其将部分或全部价款转增国家资本金”的规定。这段规定继续明确指出：地勘单位转让探矿权获得的价款属于国家资本金科目而不是什么“地质成果”科目。

这三个文件，特别是两个国务院文件，难道不足以说明，在国家经济体制处于改革攻坚阶段的时期1996年～2001年，国家毫无疑问地赋予了地勘单位价款以国有资本金或国有资产的地位。后来的文件应该按照国家指导地勘单位改革的文件行事，否则就是违法的、无效的。

国务院的两个文件是代表国家出台的，对地勘单位改革具有很高的权威性和全面的指导意义，CZB文件应该是落实而不是抵制。但现在看来，CZB文件一直在抵制把地勘单位的探矿权资产纳入国有资产管理，一直在努力把地勘单位的探矿权资产纳入地方政府主要基金收入来源。这种做法，正常吗?

 （二）反面文件

1999年财会第40号文《关于印发企业和地质勘查单位探矿权采矿权会计处理规定的通知》是一份指导地勘单位会计处理的重要文件，已经实施20多年了，在油气勘查会计制度上有很多变化，已基本上同国际接轨，但在固体矿产勘查会计制度上坚持不变，是有其深度的内在原因的。

抛开那些繁琐的会计术语，这份文件的要害可归结为以下五点：

       第一，固体矿产勘查结束未取得地质成果的，记入“勘查成本”科目；

        第二，固体矿产勘查结束取得地质成果的，记入“地质成果”科目；

       第三，国体矿产勘查成果在申请采矿许可证时，应将“地质成果”科目转换为“无形资产”科目；

       第四，购入油气资产（油气探矿权资产的购买价款）；

    第五，自行建造油气资产。

后两条会计记账规定引自财政部 国家税务总局下发的

2009年49号文《关于开采油（气）资源企业费用和有关固定资产折耗摊销 折旧税务处理问题的通知》。此后“油气资产”成为上市公司的规范用语，主要指油气储量。

后两条关于油气的会计处理与国际基本接轨，明确规定油气勘查的地质成果是固定资产。前两条关于固体矿产的会计处理规定在整个勘查阶段地勘单位只创造了“地质成果”，没有形成勘查资产，即在整个勘查阶段地勘单位是个只会花钱的主儿，其勘查支出不形成资产，不创造财富。拿个陈旧的、已淘汰的名词“地质成果”来顶杠，就是为了遮盖探矿权，使其不得露出资产真面目。

最后的结论是：现行矿产勘查会计制度，缘何对固体矿产投资勘查形成的探矿权要回避“资产”一词？是它对某些利益主体很重要吗？

②性质颠倒         

油气勘查的会计制度基本上是合理合规的，下面主要解析一下固体矿产探矿权资产与采矿权资产的性质颠倒问题。

任何一种产业活动都是一种支付成本和创造利润、形成资产和消耗资产的过程。矿产勘查活动都是以初始探矿权勘查投入为成本，以终结探矿权价款为利润的产业活动；而采矿活动是一个以探矿权资产和矿山建设投资为成本，以项目净现值为利润的产业活动。因此，矿产勘查是一个探矿权资产的形成阶段，是一个资产不断增加并最后核算确定的阶段；而采矿是一个探矿权资产不断摊销并最后回收的过程。因此。对于矿产勘查而言，资产是地勘单位创造的财富，在会计记账上应有一个名正言顺的“探矿权资产”科目；而对采矿而言，所谓“无形资产”，其实就是勘查阶段形成的“探矿权资产”，无需更名，但在性质上由形成资产变成了消耗资产，应把消耗部分记入成本账，把余留部分保留在资产账上。

这样一来，所谓“地质成果”就完全是一个过时的、多余的东西了。40号文件沿用了1996年财政部财基字88号文《地勘单位财务制度》中“地质成果”一词。当时《矿产资源法》修订版尚未发布，没有“矿业权”术语。在矿法修订版推出后，矿产勘查投资项目的“地质成果”转让就由“探矿权”转让替代了，“地质成果”用语也就从矿法中消失，成为一个历史的名词。但主事者舍不得抛弃“地质成果”这个宝贝，因为有了这个科目，“探矿权资产”一词就无法在勘查阶段的资产负债表中出现。探矿权不是资产，主事者就可将探矿权价款随意解释了，如它是“权益金”，如它是“矿业权出让收益”，如它是落实中央关于“矿产资源有偿使用”精神等等。其实探矿权价款是投资勘查的利润，它是人民币的有偿使用，同矿产资源有偿使用没有半点关系。

假定在矿产勘查阶段形成的了探矿权资产，它在财务账上的名称是A，那么在采矿阶段它在财务账上的名称仍然是A，不过摊销部分应记为B，归入“成本科目”，余留部分仍然以资产A的名称保留在“资产科目”中。不过这个“成本”不是勘查成本，而是采矿成本。勘查阶段的资产与采矿阶段的资产在名称和性质上是直通的，设置一个“地质成果”除扰乱了探采之间的逻辑关系外，没有任何意义。

图1为按国际财务报告标准第6部分——《矿产勘查与评价（IFRS 6）》解读的矿产勘查阶段探矿权资产与采矿阶段资产之间的关系，可以归结为以下几点。

第一点，在勘查阶段，可以形成多阶段资产，图1以红色箭头表示。按照固体矿产储量分类国际标准CRIRSCO，可以形成7类资产：勘查靶区资产、勘查成果资产（即勘查发现了矿体）、推断的资源量资产、控制的资源量资产、探明的资源量资产、可信储量资产、证实储量资产。对于初始的空白地，没有形成资产，也就没有价值。找矿完成第一步，圈定出靶区后，就形成了第一个阶段的探矿权资产——勘查靶区资产，按温哥华创业板的标准，这类资产价值可达到20万加元，即100万元人民币。如果勘查继续，完成第二步，取得“勘查成果”，即经个别钻孔取样验证发现了矿体，但还不足以估计推断的资源量，就升级为第二类资产——勘查成果资产，按温哥华创业板的标准，这类资产价值可达到200万加元，即1000万元人民币。之后的阶段就是估计资源量和储量，探矿权的增值随矿床规模与质量的不同而定。矿产勘查阶段形成的所有探矿权资产在图1中用红色椭圆表示。勘查阶段有这么多的资产增长点，每个增长点都有一笔资产账，会计制度怎么视而不见呢。

        第二点，到采矿阶段，勘查阶段形成的探矿权资产进入摊销过程。摊销是一种成本，应记为矿山“投资成本”，在图1中用蓝色椭圆表示。在每个采矿阶段，余存的探矿权资产仍然保留在原资产科目中。如中石油上市公司2019年年报在资产负债表中列出 “油气资产”为8183亿元人民币。这就是中石油当前的全部探矿权资产——油气储量资产的价值。如果按照固体矿产的会计处理办法，这些油气探矿权资产就沦为“价款”或“矿业权出让收益”被收缴了，中石油早就死定了，哪里还有今天这种年年地质储量增加10亿吨的盛况。固体矿产不幸遭受收缴厄运，不死行吗？

图1. 矿产勘查阶段与采矿阶段资产承接关系图

第三点，探矿权资产与采矿权资产是直通的，无须一个“地质成果”来糊弄。在1999年关于矿产勘查会计制度的40号文件中，油气也是设置了“地质成果”的，因它毫无作用，2009年49号文及之后的文件把它废弃了。财政部 国家税务总局下发的2009年49号文《于开采油（气）资源企业费用和有关固定资产折耗摊销 折旧税务处理问题的通知》第一条规定：“本通知所称费用和有关固定资产，是指油气企业在开始商业性生产前取得矿区权益和勘探、开发的支出所形成的费用和固定资产。”于是自2009年起，“固定资产”直接上马，“地质成果”无忌而终。但这个“地质成果”至今还是一道阻拦从事固体矿产勘查地勘单位改革的一道铁门，使它们无法获得改革必须的探矿权资产，难道不应该把它搬开吗？

第四点，看一下“地质成果”与 “无形资产”转换的时间节点是很有趣的。早不转换晚不转换，偏偏在收缴探矿权价款后、在申请采矿权前立即转换。这就清楚地表明，设置“地质成果”的目的是在整个勘查期间不许探矿权资产露面，以保证探矿权价款的收取。收取完成后，将其转换为无形资产，就不会妨碍价款的收缴了。这是因为利益主体的敛财目标已达到，之后用不着“地质成果”这个假面具了。

第五点，在图1上端探矿阶段与采矿阶段转换处，贴上了一个川剧变脸图片，把勘查阶段的“地质成果”变脸为“无形资产”，以解决采矿项目可行性研究需要对“无形资产”进行摊销问题。“价款”是“无形资产”的一部分，纳入投资成本摊销。由于价款数目巨大，极大地提高了矿产品的生产成本，挤占了企业的利润空间，严重损伤的了我国矿山企业本来就比较低下的国际竞争力，为国外矿山品进军中国市场大开方便之门。

③为什么要阻挡从事矿产勘查的地勘单位把探矿权记账为资产

   探矿权是一种产权，我国法律称“物权”。产权也好，物权也好，是受到法律保护的。但不给地勘单位的探矿权资产分配一个资产科目，比侵占产权的手段更厉害。侵占产权，是对已形成的产权而言，其侵占行为很容易被发现，而不许你的资产记账，就等于一个生下来孩子，不给他亲生父母发孩子的出生证，使父母失去了对孩子的权利。

为什么不给地勘单位的亲生父母发探矿权资产出生证，把它记入“资产”科目，而后到采矿阶段，却可以转换为“无形资产”呢？这是因为第一，在申请采矿权之前，价款已经拿到手了，收钱的目的已经达到，之后叫什么名字都不重要了。“地质成果”为收缴“价款”保驾护航的任务已完成，应尽快消失，以免招生事端。第二，采矿阶段的投资成本摊销需要的是“探矿权资产”而非“价款”，因此也必须换脸，这时必须出现“资产”或“资本”等字样，否则经济评价是做不下去的。这就是说，在地质勘查阶段是绝对不允许探矿权以“资产”的名义出现的，在采矿阶段是绝对需要探矿权以“资产”的名义出场的，在两者交接处变脸，做得恰到好处。

如果把话挑明了，就是在整个矿产查阶段，矿产勘查获得的权益不能与国有资产挂钩。如果把勘查阶段获得的资源量和储量会计记账为探矿权资产，这笔资产就纳入国有资产管理了，所谓“价款”，所谓“矿业权出让收益”就化为乌有。因此，才有上述的变脸怪事。

探矿权价款是“国有资产”还是“政府税费”之争，实际上是国家利益与地方政府财政利益之争。多年实践的案例表明。地方政府关心的是财政利益，力图不断扩大价款收入，把价款办成第二个土地财政。到目前为止，已收缴近万亿元。作为国有资产的探矿权，它蕴含的是国家全局性利益：一是保留和稳定一支能战斗的找矿勘探队伍；二是挽救我国找矿、详查、勘探、采矿倒挂的、现状十分危险的资源供应链，令其回归到正常结构；三是扭转我国矿产资源安全保障日益薄弱、对外依存度日益提高的局面。是地方利益高于国家利益，还是国家利益高于地方利益，当局者需三思之。

因此，笔者建议立即修改这份1999年的会计处理规定，最好是废弃这个文件，从头制定《固体矿产企业会计准则》。修改也好，重新制定也好，关键是给矿产勘查以“探矿权资产”的名份。

我们正在热烈讨论找矿突破、增储上产，讲的都是宏大的目标。如果没有探矿权资产的回归，没有地勘单位以市场主体的身份参加，这些目标是否有可行性？矿不是决心大就能找出来的，过去的铬矿会战、铁矿会战决心之大，队伍之强，经费之多，非今日之阵势可比，但都没有成功，只是获得了一些局部找矿和科研成果。后来深刻总结了只有行政意志忽略地质工作规律的教训。在市场经济体制下，以地勘队伍为主力的市场主体承担着在源头保障国家矿产资源安全的重任，忽视地勘队伍在找矿突破中的主力军作用，或者把他们再一次当作打工仔使用，都是拆除国家矿产资源安全保障长城的行为。在从事矿产勘查的地勘单位的资产被剥夺、主业不兴的情况下，如何把找矿增储目标在队伍、资金和探矿权数量的落实上，才是我们最需要研究的问题。